汪凤麟、董黎明/安徽财经大学

内容提要：开征房产税有利于形成结构优化、社会公平的税收制度。不仅提高直接税比重，优化税制结构，完善地方税体系，而且直接面向个人住房课税，有利于调节收入分配格局。从当前的沪渝两市房产税试点情况来看，改革尚难以实现上述预期目标，改革还面临着深层次的体制、利益和技术阻力。本文认为，个人住房房产税改革是大势所趋，明晰的路径安排和适宜的制度设计是稳步推进改革的根本保证。

    关键词：房产税  保有环节  路径选择

自2003年中央提出“物业税改革”，到2010年“研究和推进房地产税”纳入国家“十二五”规划，再到2013年深化收入分配方案中提出的“改革完善房地产税”，结合这一时期针对房价高涨趋势进行的一系列房地产宏观调控，房产税改革已进入政府工作的议事日程[①]。房产税改革有利于形成结构优化、社会公平的税收制度，一方面，开征房产税有利于土地和房屋资源的优化配置，在一定程度上倒逼国有土地出让、农村土地流转制度改革，并在房地产市场形成一套激励与约束相容机制，进而改变各参与方的行为；另一方面，房产税面向个人住房课税，牵系公众的切身利益，与社会和谐与稳定息息相关。所以，社会敏感程度很高的房产税改革，内在要求其价值取向和顶层制度设计须涵盖和满足尽可能广泛的社会公平诉求。更进一步来看，分税制改革所确定的“双主体”税制结构实际上是“跛足税制”，地方税体系缺失已成为深化经济体制改革的障碍，并且单纯依赖流转税收和间接征管模式汲取税收收入已经难以适应经济社会发展的需要。建立房产税有利于形成完善的地方税体系，规范地方政府行为，最终促使中央和地方政府财力和事权相匹配。基于此，随着我国经济总量上升和居民财产的丰富，直接面向居民家庭在房屋保有环节课征房产税成为税制优化的必然选择。本文针对实践层面的沪渝两市试点改革，分析其利弊得失及深化改革所面临的深层次体制、利益和技术障碍，通过明晰的改革路径安排和适宜的制度设计，以期对实践有所裨益。

一、沪渝两市房产税试点改革评析

2011年伊始，上海市、重庆市率先启动对个人住房征收房产税试点改革工作。试点改革的法律依据是国务院于1986年制定的《中华人民共和国房产税暂行条例》，取消了原条例中对居民自住房屋免税的优惠待遇。改革的主要目标包括：一是遏制房产市场的过度投机，抑制高房价，促进房地产市场健康有效运行。二是增加地方财政收入，完善地方税体系，并为保障房建设筹集资金。三是通过对居民的主要财产（房屋）课税，调节收入分配格局。

表1  沪渝两市房产税试点改革比较

资料来源：根据上海和重庆两市试点方案整理。

从两市的试点方案（表1）可以看出：首先，试点改革的征税环节仍旧集中于房屋销售环节，以市场交易价格为计税依据。那么，缺失房屋保有环节课税和市场评估计税法影响该税种对房地产市场和房价的调节。据上海市统计局资料显示，2011年上海市商品住宅成交量和供应量较上年回落，但房价与上年相比小幅上扬1.5%。2012年商品住宅成交量翘尾走势明显，房价同比上涨3.1%。2011年重庆市别墅和高档住宅成交均价下降7.1%，尚未改变房价整体走势，下降幅度有限。其次，试点改革的征税范围不涉及存量房，仅扩大至增量房和部分存量高档住宅。征税范围狭小限制了该税种组织财政收入功能的发挥，难以成为地方税体系的主体税种。上海市2011年和2012年共计认定5.7万套应税住房，其中，2011年认定了近2万套应税住房，2012年认定了约3.7万套，两年累计组织财政收入46.7亿，尚不足上海市地方财政收入的1%。重庆市2011年征收房产税涉及9400余套住宅，总计近1亿元，相对于重庆市去年2900亿的财政收入，房产税的增量几可忽略。第三，试点改革的狭小征税范围和较低税率水平难以对居民收入分配格局进行实质性和普遍性调节。根据税收的普遍和量能原则，房产税应对法定免税项目以外的所有房屋财产进行课税，而从两市的方案中不难看出，试点改革事实上沦为房屋高端消费交易调节税，既不能囊括多种产权形式的住房，也无法调节拥有多套住房的富人群体。房产税的税率设计应当有严格的程序和科学的测算方法，两市方案中针对交易环节设计的差别化税率，无法体现纳税人的纳税能力，甚至对收入分配格局进行了逆向调节。最后，两市试点房产税均没有梳理和优化当前繁杂且不尽合理的房地产税费制度，现有的12种房地产税收和56项收费已经让购房者、房地产企业难以承受，如果不做好房地产税收的“减法”而盲目地增加税种，会降低纳税人的税收遵从度，进而使房产税改革的正当性和合理性大打折扣。基于上述理由，本文认为沪渝两市房产税试点改革虽有标志性意义，但是难以肩负抑制房价和调控房地产市场，调节收入分配格局，以及完善税制、改善地方财政收支不平衡的使命。

二、房产税改革的经济社会影响

    房产税改革牵一发而动全身，健全的房产税制度安排对经济和社会有着广泛而深远的影响。本文将从理论和逻辑的角度出发分析房产税改革的经济社会影响。

（一）房产税改革对房地产市场的影响

1.对房产需求（消费者）的影响。购房需求大致可以分为两类：第一类是刚需购房者；第二类是投资或投机购房者。房产税改革对前者有减免待遇，不会增加税收负担，可能出现的情况是房价受投机需求影响高位运行，刚需购房者承受不了高房价而无法满足基本需求，或者是非本地户籍购房者受政策影响，即使购买第一套住房也须缴纳房产税。对于投资购房者，投机需求弹性相对较大，房产税增加持有成本将减少房地产投资的预期收益，从而削弱投资楼市的热情。特别是多种房地产调控手段综合运用将影响投资者的心理预期，投资行为会愈加谨慎。如2011年上海全年商品住宅成交量下降24.9%，12月份房价同比下降8.55%；2011年重庆主城高档商品住房项目访客量下降30%至50%，高档住房成交量下降75万平方米。需要说明的是，房价和交易量的下降不能完全归结为房产税试点的贡献，但总体来说，房产税会影响需求结构，即抑制投资性需求，对新建商品房销售产生打压效应[②]。

2.对房产供给的影响。房产税增加了开发商和持有房产者的保有成本。一方面，开发商会增加普通住房的供给，改变过去关注高端住房建设和囤积房产不予出售的倾向。另一方面，持有房产者会考虑将闲置的房屋出租，获取租金以抵消房产税带来的损失，从而增加房屋租赁市场的供给。原本打算购买房产的消费者可能会放弃购房计划，继而通过租房的方式来解决居住问题，购房需求的下降必然影响新建商品房的销售，抑制房地产行业的进一步扩张。另外，房产税对不同房屋类型、地段等设计的差别税率，不仅影响供给者的行为，也将引导消费者的购买倾向。就长远来看，房地产市场的供给主要决定性因素仍是土地供给和审批制度，虽然政府控制着土地的供应权和支配权，但房产税改革将改变房产供给结构。

3.对房价的影响。对房价的预期会影响房地产市场的供需平衡。房产税在房地产市场价格高居不下、政府声明要加强调控的背景下出台，可以给市场一个明确的政策信号，政府将加大对房地产市场的调控力度。这种信号作用，会降低人们对未来房价的预期，如果再考虑到心理预期对投资决策的影响，房价下跌的预期将打击投资者的信心，那么从短期来看造成房价走低、长期来看深刻改变房地产价格的运行轨迹的情况也可能发生。但是，从两市目前的改革实践来看，即使是信号敏感度较高的上海市房地产市场，也没有发生上述状况，这进一步说明，实践中房地产市场价格受住房供需等综合因素影响，试点改革对房地产市场价格的影响有限。

（二）房产税改革对地方财政收入的影响

房产税税收规模的大小主要由征税范围和税率决定，当前的房产税制度设计决定了给地方政府带来的直接财政收入规模较小。据资料显示，2011年上海认定的应征住房比例仅占第一季度总房产交易量的5%；而重庆应征高档房只约占房地产总量的10%。因此，房产税改革方案中面向增量房征税的设计和较低的税率致使房产税收入规模相对于整体财政收入规模而言，直接影响很小。此外，不能简单地看待征收房产税与地方财政收入增减之间的关系，房产税对财政收入的间接影响可能更为深远。首先，房产税不仅影响房地产交易价格，而且改变了基于房地产交易价格的其他税种的纳税依据，导致房地产税收总收入的变化。其次，房地产开征前后政策影响明显，改革试点之前出现了突击购买房产的热潮，房地产市场交易量剧增，试点实施之后房地产的交易出现低谷，那么对流转环节的其他税收如营业税、契税、增值税、印花税等都造成了一定影响。最后，房产税对房地产行业的抑制效应会传导至相关的上下游行业，影响相关行业对地方财政收入的贡献。因此，全面考察房产税改革对财政收入的影响，除了要计算房产税的税收增加值，还要计算房产税改革对其他税收特别是受影响较大的房地产相关税收以及相关行业的直接和间接作用，综合考察对地方财政收入的影响[③]。

（三）房产税试点的高地效应影响资金流入

试点改革会产生区域性的制度差异，资本的逐利性和流动性决定了资本的流向必然是向收益较高的区域聚集。房产税试点改革如果力度小，将达不到政策的预期效果（重庆和上海的试点政策效果并不明显）；但如果力度过大，将大大抑制投资需求，增加房地产投资成本，降低投资收益。当前其他投资渠道有限的情况下，必然引起资本流向非试点地区房地产市场，形成投资高地效应，不利于试点区域经济的发展。

（四）辖区内居民税收负担增加影响社会和谐与稳定

我国税制结构以间接税为主，这种纳税方式虽然减小了纳税人对国家征税的抵触情绪，提高征管效率，但也导致了严重的负面影响，即社会公众的纳税意识普遍比较弱，监督政府预算的积极性也不高。在这样的大背景下，直接开征面向居民且由居民自行缴纳的房产税的确向政府提出了挑战。更为重要的是，房产税预期目标不是房产税自身所能完成的，需要整个税制和财政支出管理改革与之相协调和配套，如果开征房产税的同时，其他税费不进行统一清理、整合，房产税的使用没有使纳税人直接受益，那么改革将使纳税人感到税收负担加重，增加抵触情绪，从而不利于征纳关系的良性发展，也不利于社会的和谐稳定。

三、深化房产税改革的体制机制障碍

房产税试点效果与预期目标相背离的背后有着深刻的体制和机制原因。具体包括：“土地财政”体制束缚、既得利益难以调整、税收征管技术阻力难以突破等。

（一）“土地财政”体制束缚

自20世纪90年代分税制改革以后, 财力不断地向中央政府集中，地方政府普遍存在财力不足和困难的局面，而在事权划分方面，地方政府承担较多的公共物品供给的职责，中央与地方财力与事权不相匹配的体制逐步形成。地方政府为缓解由提供公共物品而造成的财力不足，土地财政应运而生。2010年全国土地出让金收入达到2.7万亿元，而同期房产税占地方财政收入的比重仅为3%左右。在我国目前的土地供给模式和土地补偿制度下，地方政府能够从土地出让和房地产价格上涨中获得更多的土地出让收入。因此，地方政府更重视土地出让金收入而忽视房产税收入。此外，房产税在一定程度上会减少房地产的投资性需求，降低房地产市场的活跃程度，相应地也会减少对土地的需求，地方政府依赖的土地出让金便随之减少，而地方财政支出是具有刚性特征的，地方政府财政收支缺口相应增大，固有的经济社会发展模式将难以为继。所以，地方政府对推动房产税改革缺乏动力机制。

（二）既得利益格局难以调整

房地产行业快速发展过程中，地方政府通过获得土地出让金和房地产税费、银行通过信贷获得贷款利息、开发商通过运营获得商业利润方式，三者之间形成了相对稳定的利益链。房产税改革将减少地方政府土地出让金规模并规范相关房地产税费，限制银行获得来源于房地产信贷的利息，减少开发商的商业利润，房地产行业的三方必然对房产税改革持消极应对的态度。此外，房产作为居民的主要财产形式，其分布也是不均衡的，房产税改革就是要将多套房产拥有者作为纳税人，以此调节收入分配，从这个角度来看，拥有多套房的富人群体必然也对房产税改革持消极应对的态度。

（三）税收征管技术阻力短期难以突破

房产税作为一种直接税，与间接税形式的流转税相比，在税基的确定上和征管模式上都存在着复杂的技术问题，由此导致了高昂的评估成本和征管成本。从税基的确定上来看，税务部门须动态地掌握纳税人的房产交易、保有环节的完整信息，力争做到应征实征，避免征税空白点存在。从税收征管角度来看，征管机制的完善与否将直接决定房产税功能、经济效应实现的程度，但长期以来我国直接税征管的法规和机制一直处于“空白”状态。如何准确有效评估房产价值、如何直接面对纳税人实现年度课税等问题成为税务部门近期难以解决的问题，如果在上述征管条件不具备的情况下展开试点的话，不仅使税务部门无的放矢，难以开展工作，而且会导致纳税人产生不满情绪，降低纳税遵从度。

四、深化房产税改革的方向与路径选择

推进房产税改革是完善税制结构和促进税收公共化的重要举措。未来的房产税改革任重道远，把握改革的基本方向的同时须完善制度设计。

（一）改革的方向与路径选择

    1.明确房产税的定位，明晰改革的方向和目标。房产税改革有助于建立财产税体系，优化流转、所得和财产税三大税系结构；房产税改革有助于扭转中国税制中长期存在的直接税和间接税比重失衡的局面，促进税制结构的转型。房产税作为地方税体系的主体，有利于形成完善的地方税体系，规范地方政府行为，最终促使中央和地方政府财力和事权相匹配机制形成。因此，房产税的定位应着眼于税制优化和完善的角度，绝不是试点改革所确立的遏制房产市场的过度投机，抑制高房价目标职能。此外，需要强调的是，房产税作为单一税种，其调节经济、影响收入分配的功能有限，如果赋予房产税改革过多的职能和要求，反而会影响未来科学评价该税种和进一步完善房产税制度设计。

2.改革的路径选择

（1）房产税改革的基础条件和准备工作

第一，清理和整合房地产税费制度。当前繁杂且不合理的房地产税费体系有必要进行科学合理的清理和整合。城镇土地增值税、耕地占用税作为土地交易环节税收，可以并入增值税；契税并入现行印花税的“产业转移书据”税目下征收，城镇土地使用税和房产税均是在房地产保有环节课税，可以考虑统一。此外，对多名目的收费项目清理整顿，改变房地产税费制度中过于繁杂、重复课税的状况，做好房地产税收制度的“加减法”。

第二，加快建设全国个人住房信息系统。个人住房信息系统包括土地房屋交易、土地房屋测绘成果备案、土地房籍图件管理和个人住房信息查询等，再加上银行系统、财政系统和税务系统的相关信息，将为房地产市场管理和宏观调控政策提供重要依据。此外，房产市场供需信息公开，市场管理透明和调整房屋分配的功能有助于完善房屋的登记制度、交易制度，并为房地产相关税收制度提供基础性平台。如果个人住房信息系统建立起来对存量房征税的重要基础，就不需再采取限购这种行政色彩浓厚的调控手段。从长远来看，未来的房地产税收政策将在房屋保有和交易环节实现“依法、规范、透明、可预期”的征税。

    第三，建立“可持续”和“可复制”的房地产税收征管机制。当前“间接”+“截流”的间接税征管模式无法适应房产税的要求，既不能对存量房产进行征税，也无法直接面对自然人纳税。所以，必须面对存量税源的征管，而不能局限于流量或搬用适用于流量的征管安排。当前，尽快完善房产价值评估软件的同时需进行相关税务人员的培训工作，并建立直接税征管方面的法规、机制和办法。

    （2）改革的切入点和时机

沪渝两市试点改革并没有把存量房纳入征税范围，导致房产税试点在征收环节上缺失了保有环节。未来的改革应明确地提出对存量房课税，这也是深化和完善房产税改革的切入点。考虑到改革所面临的制度、利益和技术阻力，改革应通过扩大试点范围，分步稳妥推进。2013年中央提出进一步扩大试点范围，除去热门的直辖市和高房价城市外，应选择二三线的省会城市。此外，尽快出台全国性的房产税试行方案（征求意见稿），由国务院组织，国家税务总局牵头，成立各方面专家组成的课题组。在系统评估试点进展情况和借鉴试点改革的基础上，尽早拿出全国性的房产税试行方案，并向全社会发布和公开，听取社会各界的意见。

（3）改革的阶段目标和主要措施

基于房产税改革的方向，拟按照各阶段改革任务的逻辑关系分步稳妥推进。第一阶段，城市居民个人住房普遍课税阶段。主要措施包括，扩大试点城市范围、把存量房纳入征税范围、差别化税率设计、市场评估价为计税依据、确定免税项目等。第二阶段，城市居民住房和用地普遍课税阶段。主要措施是对非经营性住房用地恢复征收土地税。第三阶段，城乡土地普遍课税阶段。主要措施是合并耕地占用税与城镇土地使用税。第四阶段，城乡住房普遍课税阶段。主要措施是将房产税征税范围扩大至农村地区。第五阶段，房地产商品税和所得税改革阶段。主要措施是对建筑业、销售不动产业征收营业税改为征收增值税，以及将境内从事建筑业劳务、销售不动产以及转让土地使用权行为列入增值税征税范围。

（二）制度设计

    1.征税范围。未来的房产税的征税对象范围要涵盖房屋和土地。试点改革阶段，存量房产应作为房产税的基本征税对象，这也是改革的目标所决定的。

    2.计税依据。房产税的计税依据应选择国际通行的市场价格法。2011年重庆市和上海市的房产税改革试点方案是以市场交易价格作为计税依据，不能真实反映房产作为一种重要财产的增值收益和时间价值。世界上大多数国家选择采用市场评估价值为计税依据。因此，房产税应将房产市场交易价或市场交易价格的70%改为按市场评估值为计税依据，真实地反映房地产的市场价值，体现“量能负担”的原则，并使税收与经济发展和价格水平同步增长。

    3.税率设计。房产税应实行差别化的累进税率的原因在于不同收入群体对房产税的敏感度存在差别。对中低收入群体需设计减免条款，并通过低税率减少税收负担；适当保护中产阶级利益，有序提高初次分配收入，减少对房地产投资需求的依赖；对拥有高档住房和多套住房的高收入群体，通过累进税率的设计增加该群体税收负担，调节收入分配结构。具体来说，根据住房面积和房价从低到高制定不同档次，对应不同税率，体现“量能负担”的原则和调节贫富差距。具体而言，根据经济发展水平和房地产市场供需结构，由中央政府统一立法，规定税率幅度，地方政府只能在规定档次内浮动，以保障基本住房需求的同时，抑制投机房产倾向和调节住房高消费行为。

    4.税收减免。房产税的税收减免应秉持可操作性原则，以套数为主面积为辅的办法进行设计。建议在对居民拥有的一套房免征、二套房微征、三套房以上课以重税的差别化房产税收政策的同时，规定一定的免征面积。上海市的改革试点方案设定的人均免税面积是60平方米，重庆市的改革试点方案是每户180平方米或者100平方米。对比这两个方案，上海市考虑了每一个家庭人口数量的差异，房产税的免税面积用人均数比以家庭为单位更科学。在具体操作时，房产税的税收减免可以按照房地产产权证上的所有者进行免征，避免使用户籍中的家庭成员免征方法。

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