交通运输部规划研究院

    内容提要：交通运输业作为本轮“营改增”的先导行业和重点行业，自上海试点以来受到诸多影响和冲击。本文结合实地调研，梳理了交通运输业“营改增”试点基本情况，分析了“营改增”对交通运输业各个层面的影响，并指出当前存在的问题，最后给出针对性的政策建议。

    关键词：交通运输业营改增  典型调查  效应分析  对策研究

    为建立健全有利于科学发展的税收制度，促进经济结构调整，支持现代服务业发展，根据国务院部署，上海市于2012年1月1日开始在交通运输业和部分现代服务业[①]推行营业税改增值税(以下简称营改增)的试点工作，并于2012年12月1日将试点范围扩大至北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东和厦门、深圳10个省(直辖市、计划单列市)。交通运输业作为社会经济运行的基础性、服务性行业，同时作为本轮“营改增”的先导行业和重点行业，自上海试点以来受到诸多影响和冲击，引起了行业、税务部门以及学术界的广泛关注。本文结合实地调研，通过财务分析和经济学分析，梳理了交通运输业“营改增”试点基本情况，分析了“营改增”对交通运输业各个层面的影响，并指出当前存在的迫切需要解决的问题，最后给出针对性的政策建议。

    一、交通运输业“营改增”试点基本情况

    根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2011]111号)和《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税[2011]111号)等文件有关精神，上海地区交通运输业的“营改增”试点方案如下：

    (一)名义税率变化情况

    根据试点方案，在现行增值税17%、13%两档税率基础上，新增11%和6%两档税率。其中，运输业务和相关的物流辅助业务分别从原先以3%和5%为主的营业税税率调整为目前以6%和11%为主的增值税税率，具体业务税率调整见表1。

    根据规定，应税服务年销售额500万元(含本数)以下的纳税人作为小规模纳税人，按简易计税方法对应税服务征收3%的增值税率；此外，一般纳税人提供的公共交通运输服务(包括公交客运、轨道交通、出租车、公路班车、轮客渡)可以选择简易计税方法按3%来计算征收增值税。应纳税服务年销售额未超过500万元的原公路货物运输业自开票纳税人认定为一般纳税人。

表1  交通运输业不同业务“营改增”税率变化表

注：来源于《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2011]111号)和《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税[2011]111号)等相关文件的规定。

    (二)计税依据变化

    根据我国现行税制安排，从计税依据来看，营业税纳税人基本上按照其提供营业税应税劳务取得的营业额、转让额、销售额，依照该营业税应税劳务适用的税率，计算缴纳营业税。而增值税是以纳税人生产经营活动产生的增值额为征税对象，即纳税人购买增值税应税项目时缴纳的增值税可以在销售应税项目时全额抵扣，只需对本环节的增加值缴纳增值税。

    增值税的税收负担不仅与纳税人的营业收入(销项额)水平有关，还与纳税人外购成本(进项额)中可以获得抵扣有关。进项额中可抵扣部分占销项额比重的高低，直接决定交通运输企业原营业税改增值税后将承担的税负，也就是说在销项应税额既定条件下，可以抵扣的进项应税额越大，增值税负越低。交通运输行业主要抵扣内容有：新增运输车辆、燃润料、修理用材料、备品配件和轮胎等，抵扣税率为17%；外购运力支付运费，抵扣税率为11%；新增固定资产主要有物流场站、仓储建筑等，抵扣税率为17%。

    (三)实际试点情况

    1.上海试点总体情况

    就上海试点运行总体情况来看，实现了税制结构的完善，改变了之前营业税、增值税两税并存的情况，进而减少了重复征税，基本实现了结构性减税的预期目标。截至2012年底，上海市有15.9万户企业经确认后纳入试点范围，其中：一般纳税人5.6万户，占35.2%；小规模纳税人10.3万户，占64.8%，纳入营改增试点范围的纳税人均已顺利完成纳税申报。

    从试点企业和原增值税纳税人税负变化情况看，呈现如下特点：小规模纳税人税收明显减少，据分析，10.3万户小规模纳税人中的绝大多数是小微企业，从原来按5%税率缴纳营业税调整为按3%的征收率缴纳增值税，税负降幅达到40%左右，成为本次试点改革的受益者；原一般纳税人因抵扣增加税收明显减少；服务出口企业明显得到优惠；一般纳税人税收有增有减但整体减少。试点纳税人全年减负面已超过90%，税收增加户数呈逐月下降态势。全年整体减少税收200亿元左右。

    然而，施行阶段也出现了部分行业税负增加的情况，主要集中在交通运输业和租赁业，其中，货运企业和光租业务税负增加最为明显。上海市国税局2012年上半年共发放5亿元财政补贴资金用于弥补2000多户税负增加企业的税收支出，其中一半多为交通运输业。

    2.交通运输业试点情况

    截至2012年底，上海市共有3.5万余户交通运输企业纳入试点范围，约占全部15.9万户企业的22%。其中：道路货物运输企业约2.95万户、车辆21万辆；公交企业近200户、车船近7万辆(艘)；跨省长途客运企业近200户、车辆1.04万辆；航运企业约300多家，港口企业100多家，物流辅助企业近5000家。一般纳税人5000多户，尽管占比不高，但纳税额占90%以上，小规模纳税人纳税额不足10%。

通过对一般纳税人不同业务类型相关企业的抽样调查统计，在不考虑各项过渡政策和财政扶持政策的情况下，各业务类型实际税负水平的变化情况见表2。

表2  交通运输业一般纳税人主要业务“营改增”后税负变化情况

注：1.数据根据调研时获取的相关企业数据核算而来；2、由于营业税以及“营改增”后仍可实施差额征税，加上“营改增”的进项税抵扣，因此，各业务实际的税负水平均明显小于名义税负。

    总体来看，一般纳税人的大部分业务税负水平都有增加，其中，光车租赁和道路货运税率增加最大，较营业税税负增加幅度超过60%，其次是旅游和包车客运以及装卸搬运，税负增加超过30%，再次是代价租赁、货代和船舶欺租，增加幅度在7%-14%之间；而客运场站和仓储业务，由于具有较大规模可以差额折减销售收入的代收代垫资金，加上部分进项抵扣，因而实际税率基本持平或略有下降。而小规模纳税人由于征收率或降低或维持不变，因此实际税率水平或降低或不变；公交客运、轨道交通、出租车、公路班线客运、轮客渡业务实施简易征收方式按3%征收增值税，与原营业税税负持平；而国际海运业务实施零税负政策，税负水平没有变化。

    从时间轴来看，相同企业的实际税负水平也随试点时间的增加而逐步下降，一方面随着政策的继续推行、配套措施的不断完善以及纳税人日益重视增值税进项抵扣发票的索取，可抵扣项逐步增加；另一方面是部分企业在某一时段新购置了固定资产，或者采取了新设立公司等改变企业经营模式的做法，使得实际增值税税负显著下降。上海财政补贴户数和规模从1月份的2600多家、1.89亿元下降到6月份1900多家、118亿元的事实也表明了这个趋势。

    二、“营改增”对交通运输业的影响分析

    虽然交通运输业的“营改增”试点才实施了一年多，缺乏系统化的强有力的数据支撑，但结合典型调查和行业特点，仍可以看出，“营改增”对交通运输业的发展将产生明显的影响。

    (一)效应分析

    1.有利于净化和完善行业的市场环境。征管体系的完善，将各种类型的经营户置于一个更公平的竞争环境中，有助于推动行业竞争模式从“价格型”向“服务质量型”转变，提升整个行业的服务水平，并推动行业内企业信誉体系、质量体系的建立和提升。

    2.推动运输行业的产业升级换代。因为固定资产购置所获得的增值税发票，可用于抵扣企业最终的纳税额，从而鼓励企业加快固定资产更新。扩展到整个运输行业，可以推动产业升级，通过如下两个途径实现：一是淘汰落后产能，二是推广新技术(附带在新设备上)的应用。

    3.推动产业链内部的专业化分工。由于增值税可以实现流通环节的进项税抵扣销项税，从而鼓励了上下游企业间的专业化分工，具体而言，可以鼓励自有运输部门的集团企业，切割运输业务，注册成立子公司，以便通过购买运输服务的方式获得进项增值税专用发票，以实现整个集团的增值税抵扣，降低税负。

    4.推动货运业发展更加合理的产业组织模式。推动上下游产业链一体化(垂直一体化)，提升我国货运业的实力。美国货运业的发展实践证明，相对于内部管理一体化的集团企业(同时覆盖运输、装卸、仓储、配送等物流全业务)，垂直一体化这种产业组织方式(类似于目前的挂靠，但是对外营销、内部信息化方面做得更出色)在竞争实力方面并不弱，但更具有组织弹性，对企业决策的不确定、政策的变动、市场的波动更具有免疫性。

    5.强力推动企业财务管理水平的提升。相对于营业税，增值税需要分类别明细进行税额抵扣，企业财务不仅要知道数字核算，还需要了解采购的服务和设备类别，以及自身企业的业务类别。对行业财务人员提出更高的知识和业务要求。

    (二)暴露出来的问题

    在典型调查中，发现了在试点过程中暴露出来的问题：

    1.客观上打压了劳动密集型服务业的发展。因为劳动成本难以进入增值税，而机器设备可以获得增值税发票做相应抵扣，从而鼓励鼓励部分企业机器替代人力，从产业层面来看，打压了部分城市型劳动密集型行业。但是从未来国家城市化的进程，通过大力发展服务业吸纳农村人口转向城市，应该鼓励快递、配送、装卸、仓储等城市型劳动密集型服务业的发展。

    2.税改进一步导致交通运输企业的经营恶化。目前，从整个产运销链条来看，交通运输处于弱势地位，税负难以提价的方式转嫁给下游企业，那么税率的提高，必然增加企业负担，导致行业生态进一步恶化。另一方面，交通运输业务适用11%的税率，远高于物流辅助服务6%的税率，大部分物流企业都属于混业经营，在业务界定模糊的地带，尽可能将业务划定为物流辅助服务，从行业间关系的层面看，客观上打压了交通运输业的发展，促进其他业态的发展。

    3.政策标准不清晰滋生税务部门的寻租行为。政策对部分业务的标准界定不明确，导致基层税务部门执行过程中，对相关业务属性的界定具有随意性(比如两家企业同样为企业提供早晚班车服务，一家注册在浦东的被界定为包车业务，需缴纳11%的增值税，且只能开普通发票，而另一家注册在虹口的则被界定为出租业务，遵从简易征收原则，缴纳3%的增值税)，其中不乏存在寻租的现象。建议将客运服务全部划归为公共交通，遵从简易征收原则，缴纳3%的增值税。

    4.推动要素跨区不合理流动。由于2012年12月之前试点仅限于上海地区，导致生产要素向低税负试点地区流动，形成所谓的“政策洼地”，在影响其他未试点地区经济布局的同时，也不利于试点企业与非试点企业的公平竞争。因此，上海出台的财政扶持政策在一定程度上也对其他试点地区出台相应的扶持政策提出了要求。

    三、对策建议

    为有序推进交通运输行业的“营改增”工作，最大可能地降低“营改增”试点对交通运输行业的不利影响，应抓住政策试点的有利契机，积极配合财政部，完善相应的政策设计以及执行规范。

    1.出台规范划分及统一各业务类型适用税率的指导意见。在财政部门的配合下，交通运输部出台相应的行业指导意见，在合理测算不同业务类型成本结构的基础上，统一各种业务类型适用的税率标准，尤其是涉及多个服务项目税率的企业，要按主业、辅业分别进行细化分析，以减少政策执行的随意性，指导各地区不同交通运输业务适用税率的划分。

    2.稳步扩大试点范围和试点行业，合理增加抵扣项目。考虑到运输业务、物流辅助业务大多是全国性业务，一方面大部分企业在各地均有相应的分支机构，总分支机构之间经常发生船舶等资产的调拨业务，因此，为了促进抵扣链条的完整，也为了降低“政策洼地”所造成的行业发展不平衡问题，在完善试点政策调整的基础上应积极推动全行业在全国的整体试点；同时，为促进各地企业的公平竞争，建议其他试点地区也制定相应的配套财政扶持政策，以支持交通运输业的稳定发展。

    3.研究适当增加进项抵扣项目。对于占有企业较大成本比例的过路过桥费、保险费、房屋租金等纳入进项税抵扣范围。对于一些相对固定而实务中难以取得增值税专用发票的支出(如燃油消耗、修理费等)按照行业平均水平测算应抵减比例，将这些项目的支出作为减计收入处理，计算销项税额。这样，不仅照顾到交通运输业全天候、全国范围运营，不易取得增值税发票的实际情况，也可大大减轻税收监管工作的难度。

    4.完善发票开具管理以及相关配套政策。建议全面落实与运输企业采购相关单位实时开具增值税发票的制度，作为运输企业主要抵扣项目的燃油、维修、汽车配件等成本的增值税发票数量巨大、发生地分散并且难以实时取得，无论对运输企业本身的统计核算工作，还是对燃油销售、车辆维修和配件销售等企业都有许多准备工作要做。

    总之，这次税改试点的主要目的是建立健全税收制度，促进经济结构调整，支持现代服务业发展，使试点行业总体税负不增加或略有下降，基本消除重复征税。经过调研发现，本次“营改增”试点指导思想明确、基本原则合理，改革也是大势所趋，尽管从上海一年多的实践来看，纳入试点的交通运输业和物流辅助服务的短期效应并不乐观，但从中长期看，“营改增”在推动行业转型升级、市场完善和企业管理水平提升等方面的积极作用值得期待的。

参考文献：

〔1〕财政部，国家税务总局.交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法，2011年11月.

〔2〕财政部，国家税务总局.交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定，2011年11月.

〔3〕交通运输部.营业税改增值税对交通运输业的影响调研报告，2012年9月.

〔4〕贾康.我国分税制改革思路及政策安排：回顾与前瞻[J].金融发展评论，2010(11)：14-19.

〔5〕吴慧婷.营改增试点对交通运输企业的影响[J].财会月刊，2012(8中旬)：49-51.

〔6〕檀贺礼.营改增后交通运输企业税负变化的再分析[J].财会月刊，2012(9上旬)：42-42.

〔7〕陈赛红.浅淡营改增对物流企业的影响[J].物流工程与管理，2012(9)：37-38.