(暨南大学财税系，广州，510632)
内容摘要：目前，建立与市场经济体制相适应的公共财政制度已成为我国财政改革的目标。而建立现代公共财政制度与解决农民负担问题之间存在着必然联系。因此，针对解决农民负担问题所采取的各种措施也应该在公共财政的基本框架内进行。按照本文的思路，这些举措有：对“三农”实行现代税制；按财权与事权相统一的原则完善分税制；建立现代公共预算等。
关键词：公共财政 农民负担 社会公共需要
如果从2000年算起，中国政府大规模进行农村税费改革的试点工作已经有5个年头了。经过长期的实践，改革的思路也日渐明晰：从最初单纯的“清费立税”，到注重配套措施的运用，及至党的十六届三中全会，中央明确做出了关于“取消农业特产税”和“逐步降低农业税税率”的决定，随后金人庆部长在2004年的国家预算报告中，进一步提出了“5年内取消农业税”的构想。这些日渐深入的举措对于减轻农民负担起到了至关重要的作用，在实践中所取得的成效有目共睹。但是，时至今日，导致农民负担问题的深层次体制性原因依然存在，如果稍有疏忽，本已减轻的农民负担完全有反弹的可能。由此看来，我们只能站在总揽全局的高度，以更宽广的视野来谋划解决农民负担问题的出路。具体而言，解决农民负担问题的根本出路在于建立现代公共财政制度。
一、公共财政与农民负担问题：一个理论分析框架
从表面上看，公共财政与农民负担问题似乎是风马牛不相及的。但只要我们把公共财政的理论内涵与农民负担问题的成因结合起来加以剖析，就会发现，建立公共财政与解决农民负担问题之间存在着必然联系。以下，我们按照公共财政理论的基本框架来进行分析。
1.满足社会公共需要与农民负担
满足社会公共需要是公共财政理论的核心内容。由于社会公共需要是社会作为一个整体或以整个社会为单位提出的需要，所以要求政府提供的公共物品能够反映社会公众的基本偏好，而不能只侧重于满足个别人或者一部分人的利益。要想使政府提供的公共物品能够真正满足社会公共需要，就必须要建立社会公众偏好的表达机制。然而在我国农村，农民所处的弱势地位决定了长期以来农民很难通过正常渠道表示自己的偏好，即使偏好得以表达也不一定能够引起政府的重视，造成了农村公共物品的不合意供给。农民急需的公共物品供给不足，而农民不需要或需要很少的公共物品，如各种“形象工程”和“政绩工程”等却供给过剩，加重了农民的负担。很显然，这些“形象工程”和“政绩工程”反映的是官员的偏好，而不是民众的偏好，损害了广大人民群众的根本利益，与“三个代表”的思想是格格不入的。同时，农村公共物品的不合意供给也违背了公共财政的基本要求。
2.公共财政的公平性要求与农民负担
公共财政要求政府平等地对待市场经济主体，一方面，为市场提供一视同仁的服务；另一方面，向市场经济主体公平地分摊公共物品的成本。但是，长期以来政府实际上对城乡不同的经济主体实行了区别对待的政策：与城镇居民相比，农民所享受的公共物品与服务要少得多；从支付能力的角度看，在城乡二元税费制度的背景下，农民的税费负担要远重于城镇居民。在一个统一的市场内，对不同的经济主体给予不同的待遇，这与市场经济的内在要求是不相适应的，自然也不符合公共财政的基本理念。
3.公共财政的非盈利性特征与农民负担
公共财政的非盈利性特征要求政府从竞争性领域退出，这与计划经济时期的“生产建设财政”形成鲜明的对照。在计划经济体制下，市场对社会资源的配置功能被人为地取消，政府几乎包揽了所有的经济活动，不但承担公共物品的供给，而且还通过投资国有企业直接从事生产经营活动。为了实现国家的经济发展战略，政府从农村汲取了大量的农业剩余，为国家的经济建设融资。因此，在“生产建设财政”的背景下，农民负担一直是比较沉重的。改革开放以后，国家虽然放弃了“重工业优先发展”战略，但经济转型时期的财政仍未完全从竞争性领域退出，也就是说“生产建设财政”的后遗症依然存在，尤其是广大农村的地方政府，在财政包干体制改革赋予的利益驱动下，在经济增长速度的政绩评判标准压迫下，乡镇政府或利用自身财力、或利用政府信用甚至不惜举债向非农业进行大规模投资。按照公共财政的观点，一旦政府涉足本应属于市场调节的范畴，那便意味着财政的“越位”，或者说是将私人产品纳入公共物品的筹资渠道，加重了农民的税费及债务负担。
4.公共财政的规范化要求与农民负担
按照公共财政的规范化要求，政府的收支行为一方面要受到法律的约束，另一方面又要纳入全体人民的监督视野(高培勇，2000)。当前农民负担过重，与政府收支行为不规范有着内在的联系。在政府和农民的委托——代理关系中，农民作为一方利益主体(委托人)，不能对政府尤其是地方基层政府(代理人)实施有效地监督，为政府随意地从农民那里取得超过其负担能力的收入创造了条件。而民众监督的软弱直接导致了法律约束的弱化，不依法课税、软预算约束的现象比比皆是，各级政府的非财税部门也凭借自己手中掌握的资源寻租，纷纷向农民伸手。乱收费、乱摊派、乱罚款(简称“三乱”)因此而盛行。而且，由于缺乏民众的有效监督和法律的强有力约束，各级政府之间收支范围也难以界定清楚。长期以来，财权与事权的不统一成为笼罩在各级政府头上挥之不去的阴影。尤其是地方基层政府，在上下级政府的博弈中往往处于不利地位，越是下一级政府往往承担较多的事权，但财权却较小。很显然，缺乏监督和约束的地方政府在财政压力的驱动下，必定会加重农民负担。
通过以上分析可以看出，导致农民负担加重的种种因素与公共财政的基本理念背道而驰。换个角度说，我们可以从公共财政中找到解决农民负担问题的大致思路；在现时的中国，若想彻底解决农民负担问题则有赖于公共财政体制的真正建立。
二、将“三农”问题纳入现代税制改革总体思路
党的十六届三中全会提出了“五项统筹”的要求，在此基础上，十六届四中全会又进一步提出了建立和谐社会的构想。与这种科学的发展观相适应，政府在取消农业税的基础上，应将“三农”问题的解决纳入到现代税制改革的总体思路中来。具体而言，就是对农业和农民实行增值税和所得税并行的税收制度。这样城乡居民适用相同的税收制度，不但有利于公平税负，减轻农民负担，而且符合公共财政的公平性要求。
1.修改《增值税暂行条例》，将增值税征收范围延伸至农业，对农业生产者销售自产农产品开始征收增值税。我国客观上存在着人多地少的矛盾。决定了当前乃至在今后相当长的一段历史时期内，农业还是以家庭经营的小农生产为主，生产规模很小。除极少数有一定经营规模的农场，绝大多数农户不宜作为增值税的课税对象。因此，可以考虑设立一个标准，比如农产品年销售额100万元，达到或超过这个标准就对其按一般纳税人征收增值税。当然，具体征税标准的确立还有待于商榷。但它的优点是显而易见的，突出表现在可以将为数众多的农户排除在增值税纳税人群体之外，减少征收成本，提高征管效率。由于农业生产者在生产农产品过程中要投入一定的农业生产资料(化肥、农药、种子、薄膜等)、固定资产以及农民自己的大量劳动，农业生产者已经承担了相当的进项增值税，而这些进项增值税又难以凭有效凭证在销售农产品时进行抵扣，因此可以考虑在农业生产者销售自产的农产品环节，按销售额乘以税率17%来确定其增值税销项税额，再按销售额乘以一个扣除率(比如，税法可以规定这个扣除率为10%或13%)来确定其进项税，用销项税减去进项税，就可以得到从事农业生产的一般纳税人应该缴纳的增值税。
2.对农业生产者按不同情况分别征收个人所得税和企业所得税。按照经营组织形式的不同，我国的农业生产者可以划分为两种类型，一种是农户型，另一种是公司型。一旦把所有的农业生产者纳入到所得税的征收范畴，就不能不分别考虑两种类型的农业生产者。具体的制度安排应该是：对前者征收个人所得税，对后者征收企业所得税。在家庭联产承包的土地经营制度下，农户既是一个生产单位又是一个生活单位，所以对农户应该比照城镇个体工商户征收个人所得税。由于普通家庭联产承包户生产规模较小，收入自然极为有限。对于绝大多数农户来说，他们目前的收入水平根本达不到个人所得税的征税标准。鉴于此，在农村人口众多的条件下，为降低税收成本，可行的办法是将税收征管的对象确定为少数的农业大户。在这方面，所得税与增值税的情况相似。
三、减少政府层级，完善分税制
1.减少政府级次及财政级次，解决级次过多给实行分税制带来的困难。我国在分税制的实行过程中所面临的突出矛盾是：财权与事权的不统一。这种情况的出现，客观上与过多的政府级次有关，财权和事权很难在五级政府间做到合理划分(贾康、白景明，2002)。而财权与事权的不统一又恰恰是导致农民负担问题的重要动因之一。减少政府级次，一方面使实行规范的分税制成为可能，另一方面则为解决农民负担问题打开了方便之门。从现实的情况看，减少政府级次应首先从乡镇开始，这是因为：(1)乡镇政府和乡级财政的建立虽然对农村社会、经济、文化的发展起到了一定的积极作用，但随着农村人口的增加，土地的承载能力受到的压力越来越大，小农经济越来越不堪上层建筑的重负。为了维持乡镇政权的运转，基层政府领导往往在正税不足的情况下，乱收费加重农民负担，收费也不足时就转而负债，从而使乡镇政府普遍陷入财政危机。(2)农村税费改革使政府的乱收费行为受到抑制，这就更加恶化了乡镇政府的财政状况。随着农业税收的取消，乡镇政府实际上失去了作为一级政府赖以生存的财源，而且目前还找不到可以替代的对象，分税制也难以实施。当前比较现实的选择是：取消乡镇一级政权及乡镇财政，从行政体制上改乡级基层政权为县政府的派出机构，在乡一级设立办事处。由于乡不是一级政权，因此也不必设立与上级政府一样的对等对口机构，这样有利于实现政府机构的精简，减轻农民负担。在乡镇一级政府被简化之后，还可以考虑取消市管县，恢复地市作为省派出机构的地位，让县直接对省负责。事实上，我国的个别省份，比如浙江省，省与县之间的体制联系是非常紧密的，在那里地市只不过是一种过渡形式。
2.按照财权与事权相统一的原则，合理确定各级政府的财权。在现行的财政体制下，农业税收在经济欠发达地区是当地政府的主体税种。一旦取消农业税和农业特产税将对基层财政造成严重影响，所以要重新考虑地方基层政府的主体税种问题。按照马斯格雷夫(Musgrave，1983)的税种分配原则，地方基层政府(三级政府框架内的县级政府)应该以财产税作为主要收入来源，这也符合大多数国家的一般做法。选择以财产税作为地方基层政府的主体税种，主要是基于受益性和流动性的考虑。从受益原则看，税基流动性强的税种不宜作为地方税收，财产税税基的非流动性，决定了纳税人所享受的地方公共物品与其纳税牺牲具有对应关系。地方基层政府如果选择流动性税基，不但违背了公平原则，而且也会造成效率损失。在我国，随着经济的发展和人民生活水平的提高，个人的财产数量不断增加，为财产税的征收创造了有利条件。在财产税中，以房地产为课税对象的税种则更具潜力。随着城乡一体化税制的建立，农业税收将退出历史舞台，财产税(比如不动产税或物业税)完全有希望成为地方基层政府(县级政府)的主体税种。
四、建立现代公共预算
现代预算制度是公共财政存在的具体表现形式和载体，它的特征可以被概括为：统一性、透明性和法律性。统一性是指政府所有收支必须全部纳入政府预算统一进行管理，不允许有游离于预算之外的政府收支行为。透明性是指政府预算应当成为公开的文件，而不应只为少数人了解和掌握，除少数涉及国家机密外，都应向社会公布。法律性是指政府预算是通过相应的法律程序确立的，一经批准就成为国家法律，具有法律的权威性。然而，我国政府预算的实际情况与现代公共预算的要求则相距甚远。首先，从统一性来看，预算只包括预算内资金的使用计划，预算外和制度外资金在预算中全然得不到反映；各级政府的预算往往并不包括其所属各部门单位的预算；报送人大审批的预算草案往往只列举几大类的开支，没有详尽的分类分项计划。其次，从透明性来看，既然预算的统一性已经丧失，透明性自然就无从谈起，预算的不完整意味着公众无法从政府那里得到全面而准确的信息，也就不能对政府的收支行为实施有效地监督。最后，从法律性来看，我国政府预算的法治化程度相当低，预算对政府收支行为约束软化，挤占挪用预算资金的情况时有发生。在这样的预算制度之下，其结果必然是“三乱”泛滥成灾，政府开支日益膨胀，腐败现象屡禁不止。基于以上分析，我们提出如下政策建议：
1.维护预算的统一性，提高预算透明度。将各级政府各个部门的所有收支并入预算，尽可能地在不长的时期内彻底打掉“预算外资金”和“制度外资金”两个怪胎。只要允许它们存在，预算的统一性就不能实现，相当规模的政府收支就会逃离民众的监督视野，“三乱”便不可能绝迹。实行部门预算，各级政府的预算必须包括本级各部门及所属各单位的预算，撤消所有充当“小金库”的编外单位。各部门、各单位预算必须列举所有的收支项目，编制分款分项的明细表以及预算说明书。
2.强化预算约束。预算需经过同级人大逐项审核批准，同时要确立人民代表在预算形成过程中的主导地位。预算一经人大批准，便具有刚性约束力，政府不能随意改变收支计划。没有政府预算授权就不能进行财政收支；规定了支出标准的不得超标；在预算执行过程中，因发生特殊事件需要进行预算调整的，应编制预算调整方案，提请本级人大常务委员会审查和批准，未经批准，任何部门和单位不得擅自调整预算；在预算年度结束时，各级政府必须如实编制本级决算草案，送本级人大常委会审查批准。
3.扩大预算监督的民众参与基础。现代预算制度为市场(民众)监督政府提供了必要的手段，这是通过完善的人民代表大会制度实现的。在人民代表大会制度下，必须扩大民众参与的基础，使政府的预算收支真正反映公众的偏好，改革自上而下的公共物品供给决策机制。尤其是在乡村，应给予农民参与民主决策的权力，不断增强农民与政府的谈判能力，并通过预算这种手段对政府的税费征收以及公共物品的提供进行监督，防止政府加重农民负担，尽可能地减少公共物品的不合意供给(比如，过于庞大的政府机构)，维护农民的利益。