中国地质大学

    内容提要：在国外，矿藏所有者(一般是国家)并不开采矿产资源，而是交由它人开采。作为交换，矿藏所有者获取权利金作为补偿。煤炭权利金一般按照销售收入从价计征。我国涉煤企业的税费种类多，涵盖环节广；征收管理部门多，涉及中央和地方；计提标准不一，存在区域差异。近年来，我国资源税改革逐步推进，但地方税费挤占资源税调整空间。因此，煤炭资源税“从价计征”改革，必须在统筹税费关系基础上，明确资源税以原煤为计征对象，依据公开交易市场价格核定销售收入，并根据煤种实现差别化税率，制定税率优惠及减免措施。

    关键词：税制改革  煤炭  资源税  征管 

    近年来，通过修改行政法规和相关标准，推动和扩大油气资源税从价计征改革试点，加快非油气资源税从价计征改革试点等等，我国资源税改革逐步推进。煤炭作为我国重要能源资源，占能源消费总量比重较大。尽管煤炭资源税“从价计征”一直被推进，但由于物价、企业盈利等因素始终未能推出。然而，随着政策加码，煤炭资源税改革已渐行渐近，甚至箭在弦上。煤炭资源税征管制度改革主要涉及税率的确定，税基的核定，以及优惠减免措施。本文在分析借鉴国外煤炭资源税费制度的基础上，对我国煤炭资源税费状况进行了深入剖析，并提出了煤炭资源税改革的建议。

    一、国外主要国家煤炭税费制度

2008年山西省煤炭整合后，国内供给突然收缩以及“四万亿”政策刺激导致了国内煤价高于国际煤价，造成2009年后我国煤炭进口量猛增。因此，分析我国主要煤炭进口国蒙古、澳大利亚、印度尼西亚等和世界煤炭消费大国印度资源税费制度，不仅有利于维护我国煤炭行业的国际竞争力，也有利于保障煤炭资源安全。

    1.蒙古。在蒙古，对于煤炭企业，根据采矿许可证，对于已售、船运以供销售或者使用的矿物产品的销售价值缴纳5%的权利金(Royalty)和附加权利金(Surtax Royalty)。附加权利金率取决于煤炭加工程度和价格，其中，原煤一般为矿产品销售收入的0%-5%，洗选煤一般为矿产品销售收入的0%-3%。煤炭的月度参考价格由矿产资源与能源部确定。因此，累积原煤权利金率为5%-10%，累积洗选煤权利金率为5%-8%。

    蒙古采取复合权利金制度，既通过权利金确保政府取得一定财政收入，又利用附加权利金实现政府宏观调控。

表1  煤炭附加权利金率

资源来源：Ernst&Young.Mongolia Mining and Tax Guide[R].Ulaanbaatar,Ernst&Young,2012.

    2.澳大利亚。澳大利亚是我国主要煤炭进口国，其煤炭生产97%集中在新南威尔士州和昆士兰州。

    新南威尔士州煤炭权利金制度主要分为价值型权利金和煤矸石权利金。价值型权利金按照煤炭生产价值一定比例征收，权利金率依据开采方式而有所差别，其中露天开采为8.2%；地下开采为7.2%；深井开采为6.2%(400米以下)。煤矸石用于发电时，权利金率不超过相应价值型权利金率的50%。

    在昆士兰，煤炭权利金率随矿产品价格变化而变化。当价格低于每吨100澳元时，权利金率为7%；当价格位于每吨100澳元和150澳元之间时，权利金率为7%+(AP-100)/AP×5.5%；当价格超过每吨150澳元时，权利金率为7%+(AP-100)/AP×5.5%+(AP-150)/AP×2.5%(AP为平均销售价格)。

    3.印度尼西亚。印度尼西亚煤炭开采的税费支出较高，在正常缴纳所得税之外，煤企还需要向政府缴纳权利金(Royalty)，权利金可以抵扣所得税。根据印尼政府的法令，权利金的计费基础是离岸价(FOB)，取合同约定价和政府指导价两者中较高的为计征标准。

    持有一般矿产经营许可证(Mining Business Licence)和特殊矿产经营许可证(Special Mining Business Licence)的企业，权利金率根据矿山规模、生产能力和矿产品价格而定，其中露天开采为3%-7%，地下开采为2%-6%。持有煤炭标准工作合同(Coal Contract of Work)的企业，权利金率为煤炭销售收入13.5%。

    4.哥伦比亚。哥伦比亚煤炭权利金(Royalty)按坑口矿产品价值一定比例计征(销售收入减去运输成本、销售成本等)。当开采量≧300万吨/年，权利金率10%；开采量<300万吨/年，权利金率5%。

    5.印度。根据印度2012年5月10日修订的《矿山和矿产资源(发展和管理)法案》,采矿业权人需缴纳权利金(Royalty)和矿业权租金(Dead Rent)，且政府在三年内不得提高相关租税标准。

    矿业权租金根据矿种价值和矿业权占有年限确定。对于低价值的矿产品，第2年租金为200卢比/公顷，第3-4年为每年500卢比/公顷，5年以后每年1000卢比/公顷。对于锰等中等价值的矿产资源，每年租金为低价值标准的2倍。对于铜等高附加值的矿产资源，每年租金为低价值标准的3倍。对于黄金等贵金属和宝石，每年租金为低价值标准的4倍。

    煤炭权利金分为从价计征和从量计征两种。除西孟加拉邦外，煤权利金为销售收入的14%，褐煤权利金为销售收入的6%。西孟加拉邦按照煤种和发热量从量计征。

    总体来看，矿藏所有者(一般是国家)并不开采矿产资源，而是交由它人开采。作为交换，矿藏所有者获取权利金作为补偿。这五个国家煤炭权利金基本按照销售收入从价计征，并根据矿产品价格、开采方式、开采量、矿产品类型等实行差别化权利金率。但由于历史渊源、法律制度、政治体制等因素的影响，各国煤炭权利金率各不相同。因此，权利金率的确定，不能单纯比较我国同其它国家权利金率水平，更应考虑我国宏观财税制度，企业微观税负，煤炭价格、种类和开采方式。权利金征收必须明确销售收入的核定方法，矿产品价格的确定方式，以及减免和优惠措施。

    二、我国煤炭资源税费概况

    (一)我国煤炭资源税费概况

    目前，我国涉煤企业的税费呈现以下特点：

    1.种类多，涵盖环节广。根据中央财经大学中国煤炭经济研究所2013年3月发布的《加快推进我国煤炭税费制度综合改革研究报告》统计，涉煤企业的税费包括资源环境类25种，经济建设类4种，行业管理类6种，市场行为类6种，企业发展类2种，社会功能类10种，交通运输类35种。

    2.征收管理部门多，涉及中央和地方。例如，资源税主要由财税部门征收；价格调节基金主要由发改部门征收；矿产资源补偿费、探矿权采矿权使用费、探矿权采矿权价款、矿山恢复治理保证金等主要由国土资源行政管理部门征收；煤炭可持续发展基金、煤矿转产发展基金、水资源补偿费等则主要在山西省内征收。

    3.计提标准不一，存在区域差异。除矿产资源补偿费、探矿权采矿权使用费等外，许多煤炭企业税费计提标准由各省根据自身情况制定。例如，资源税焦煤为8元/吨，其它煤炭为2-4元/吨；矿山恢复治理保证金可按照原煤产量或开采面积缴纳，其中按照开采面积为0.05-3元/平方米，按照原煤产量为4-10元/吨；煤炭价格调节基金按煤炭产量或售价缴纳，其中按煤炭产量为8-70元/吨，煤炭售价为10%-15%。

    (二)我国煤炭资源税改革最新进展

    1.煤炭行业内外交困，资源税改革箭在弦上。2013年，面对煤炭行业内外交困，供大于求格局，为拯救惨淡的煤炭市场，继山西省连出“煤炭20条”、“低热值煤发电20条”、“煤层气20条”等救市措施后，内蒙古、河北、陕西等煤炭资源大省也都出台支持煤炭产业健康发展的政策。

    煤炭行业的形势为资源税改革提供了空间，十八届三中全会关于《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》，《国务院关于印发全国资源型城市可持续发展规划(2013-2020年)的通知》(国发〔2013〕45号)，《国务院办公厅关于促进煤炭行业平稳运行的意见》，《国务院关于印发大气污染防治行动计划的通知》(国发〔2013〕37号)等党中央和国务院文件多次提及资源税改革。因此，资源税改革已经蓄势待发，箭在弦上。

    2.煤炭资源税“量改价”迫近，清费立税先行。目前煤炭企业的税赋负担比较重，税费总计占煤炭销售成本的35.04%，其中，煤炭企业承担的税的负担占销售收入的21.03%，交的各种行政性收费的负担占销售收入的14.01%，19个税种中涉及煤炭企业需要交的有16项。因此，2013年底，国务院公布《关于促进煤炭行业平稳运行的意见》明确，要对重点产煤省份煤炭行业收费情况进行集中清理整顿，坚决取缔各种乱收费、乱集资、乱摊派，切实减轻煤炭企业负担，同时加快推进煤炭资源税从价计征改革。

    3.煤炭价格持续下滑，地方税改态度有所分化。2012年，煤炭省份在两会上提出议案，希望尽早推动煤炭资源税“从价计征”改革。新疆、山西、贵州、内蒙古等省份都拟定了煤炭资源税改革试点方案，希望争取到在当地试点的权利。各省份的议案被全国人大常委会办公厅列为重点建议。2013年，在煤炭价格持续下滑的情势下，地方政府对税改的态度也开始有所分化。总体来看，新疆、内蒙古等后进的煤炭大省，几乎没有省属煤炭企业，历史负担轻，倾向于高比例征收煤炭资源税，而山西、陕西、河南等省，顾及本省历史包袱重的大型煤炭企业，能接受的税率较低。

    (三)资源税征管面临主要问题

    1.地方税费挤占资源税调整空间。现有煤炭资源勘查开发收益中，分配到基层特别是资源产地所在市县比例较少。煤炭资源开发中，中央政府、地方政府、资源企业、资源所在地居民等利益主体的关系不顺畅，导致地方“扬费抑税”、“重费清税”等现象；煤炭资源税费之间不协调，存在租、税、费、利不分，重复征收现象。因此，资源税改革必须“清费”与“正税”并举。

    2.计征对象有待进一步明确。在我国，煤炭根据煤化度分为褐煤、烟煤和无烟煤三大类；商业上，按煤的加工方法和质量规格可分为原煤、筛洗煤和洗选煤等。对于煤炭，资源税计征对象界定不同，可能会导致征收金额差别较大。

    由于我国矿山开采企业成本构成不完善，大多只反映了采掘、运输等开发成本，忽略了资源稀缺性、环境损害等成本，矿产资源国家所有者权益水平较低，这导致矿产资源开采迅速成为暴力行业。因此，资源税应主要对煤炭开采行业进行征收调整，并根据煤种稀缺程度实行差别化的浮动税率。

    3.企业内部定价问题亟待解决。一方面，随着各地煤炭企业兼并重组的推进，各地小煤炭企业纷纷倒闭，大型煤炭企业集团的市场占有率不断提高。而大型煤炭企业一般都从单一的开采到煤电、煤化工等下游产业延伸，集团内部定价和核算现象较为普遍和突出。另一方面，当地煤炭市场价格有些是由中小矿山交易确定，而中小矿山市场份额较小。因此，如何核定当地大型煤炭企业的矿产品销售价格将成为资源税计征的难点。

    三、煤炭资源税改革方案的建议

    由于我国煤炭消费量大，种类繁多，区域分布不平衡等，煤炭“从价计征”改革，必须在统筹税费关系基础上，明确资源税计征对象，建立税率标准，核定销售收入，制定税率优惠及减免措施。

    1.明确原煤为计征对象。煤炭资源税计征对象应为原煤，其中，以原煤形式销售的，以销售原煤所形成的销售收入计征；经洗选后以精煤形式销售的，按销售精煤所形成的销售收入计征，但需扣除洗选成本。

    2.销售价格为公开交易市场价格。原煤销售价格是指在竞争条件下矿产品公开交易市场的实际销售价格。对于企业内部销售、垄断等造成销售价格明显较低的，由征管机构参考当地公开交易市场平均销售价格核定计征销售价格；无法计算当地公开交易市场平均销售价格的，参照国内行业公认度较高的矿产品现货交易所公布的最近一个季度的平均销售价格核定计征销售价格。

    3.合并税费，根据煤种实现差别化税率。鉴于资源税从价计征后，资源税和矿产资源补偿费在计征方式、功能定位等上有重复征收之嫌。因此，建议将矿产资源补偿费与资源税合并，税率范围为5%-10%。与此同时，虽然我国煤炭资源比较丰富，但炼焦煤比较稀缺。因此，为保护焦煤等稀缺性品种，应对原煤中动力煤和炼焦煤实施差别性的税率政策。

    4.实施税率优惠及减免。制定税率优惠及减免措施，主要包括为鼓励煤炭企业延长产业链，提高煤炭资源就地转化率，制定税率优惠措施；对于回收利用煤矸石等实施税率减免措施；对于投资社区或区域可持续发展的项目计划，提供税收优惠或抵扣措施；对于投资风险勘查项目，提供税收抵扣措施。

参考文献：

〔1〕Ernst&Young.Mongolia Mining and Tax Guide[R].Ulaanbaatar,Ernst&Young,2012.

〔2〕Sacha Winzenried,Ali Mard,etc.Mining in Indonesia 2013[R].Jakarta,PWC,2013.

〔3〕Rajiv Mundhra.Coal mining Is private participation the answer[R].Kolkata,Indian Chamber of Commerce,2013

〔4〕张立.“煤市”破浪会有时—2013年我国煤炭工业发展回顾及2014年展望[N].中国矿业报,2014-01-20(A6)